收入确认的基本原则

科技服务企业主要是提供劳务来获取收入的企业，对于收入的确定应参照《企业会计准则第14号——收入》（CAS 14）中提供劳务收入的规定来进行。笔者认为，由于科技服务企业的特殊性，在进行百分比法完工程度测量的时候，其方法不是一成不变的，要根据不同项目的具体情况采用不同的方法来确认。

CAS 14指出，提供劳务收入的确认，应满足两个条件：第一，提供劳务收入的金额能够可靠计量。对于科技服务企业，一般看是否签订了合同或者协议。如果签订了合同或者协议，则可认为其金额是能够可靠计量的。第二，相关的经济利益很可能流入企业。对于科技服务企业的经济利益是否很可能流入企业，一般要看客户的信誉、企业的以前经验估计和双方是否就结算方式和期限达成合同或者条款等因素，综合进行判断。

若同时满足上述两个条件，则可以采用完工百分比法来进行收入的计量。根据CAS 14的规定，完工百分比法在具体运用时可以选用以下三种方法：

①已完工作的测量，这是一种比较专业的测量方法，由专业的测量师对提供的劳务进行测量，并按照一定的计算方法确定劳务交易的完工程度。

②计算已提供劳务占应提供劳务总量的比例，这种方法主要以劳务量为标准确定提供劳务的交易完工程度。

③计算已发生成本占估计总成本的比例，这种方法主要以劳务量为标准确定交易的完工程度。这三种方法每种都有其适用的具体情况。从企业的角度看，在提供的服务是跨年的情况下，分段确认收入、成本能够更准确及时地反映企业的经营状况。

识别与客户订立的合同。

准则所称合同，是指双方或多方之间订立有法律约束力的权利义务的协议。合同有书面形式、口头形式以及其他形式。

企业与客户之间的合同应当同时满足下列条件：

1.该合同具有商业实质，即履行该合同将改变企业未来现金流量的风险、时间分布或金额；

2.企业因向客户转让商品而有权取得的对价很可能收回。

3.合同各方已批准该合同并承诺将履行各自义务；

4.该合同有明确的与所转让商品相关的支付条款；

5.该合同明确了合同各方与所转让商品或提供劳务（以下简称“转让商品”）相关的权利和义务；

识别合同中的单项履约义务。

合同开始日，企业应当对合同进行评估，识别该合同所包含的各单项履约义务，并确定各单项履约义务是在某一时段内履行，还是在某一时点履行。

履约义务，是指合同中企业向客户转让可明确区分商品的承诺。履约义务既包括合同中明确的承诺，也包括由于企业已公开宣布的政策、特定声明或以往的习惯做法等导致合同订立时客户合理预期企业将履行的承诺。企业向客户转让一系列实质相同且转让模式相同的、可明确区分商品的承诺，也应当作为单项履约义务。

满足下列条件之一的，属于在某一时段内履行履约义务；否则，属于在某一时点履行履约义务：

1.客户能够控制企业履约过程中在建的商品。

2.客户在企业履约的同时即取得并消耗企业履约所带来的经济利益。

3.企业履约过程中所产出的商品具有不可替代用途，且该企业在整个合同期间内有权就累计至今已完成的履约部分收取款项。

确定交易价格。

企业应当根据合同条款，并结合其以往的习惯做法确定交易价格。交易价格，是指企业因向客户转让商品而预期有权收取的对价金额。企业代第三方收取的款项以及企业预期将退还给客户的款项，应当作为负债进行会计处理，不计入交易价格。

在确定交易价格时，企业应当考虑可变对价、合同中存在的重大融资成分、非现金对价、应付客户对价等因素的影响。

将交易价格分摊至各单项履约义务。

合同中包含两项或多项履约义务的，企业应当在合同开始日，按照各单项履约义务所承诺商品的单独售价的相对比例，将交易价格分摊至各单项履约义务。企业不得因合同开始日之后单独售价的变动而重新分摊交易价格。

对于合同折扣，企业应当在各单项履约义务之间按比例分摊。合同折扣，是指合同中各单项履约义务所承诺商品的单独售价之和高于合同交易价格的金额。

有确凿证据表明合同折扣仅与合同中一项或多项（而非全部）履约义务相关的，企业应当将该合同折扣分摊至相关一项或多项履约义务。

合同折扣仅与合同中一项或多项（而非全部）履约义务相关，且企业采用余值法估计单独售价的，应当首先按照前款规定在该一项或多项（而非全部）履约义务之间分摊合同折扣，然后采用余值法估计单独售价。余值法，是指企业根据合同交易价格减去合同中其他商品可观察的单独售价后的余值，确定某商品单独售价的方法。

履行每一单项履约义务时确认收入。

企业应当在履行了合同中的履约义务，即在客户取得相关商品控制权时确认收入。企业应当按照分摊至各单项履约义务的交易价格计量收入。

在市场经济条件下，新收入准则基于合同确认收入，有助于强化企业合同意识、规范合同管理，将有力推动我国的市场经济进一步走向成熟。另外，新收入准则要求采用统一的收入确认模型确认收入，将有助于企业提供更加可靠、可比、透明的收入信息，从而更好地为财务报表使用者进行经济决策提供依据。

看完上面的内容，你知道收入确认计量的五步法模型是怎么回事了吗？希望对你有帮助。

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拓展资料

一、与国际准则趋同的要求

2014年5月，IASB和FASB分别发布了新收入准则《国际财务报告准则第15号——与客户之间的合同产生的收入》和《会计准则更新第2014-09号：客户合同收入》（ASU2014-09），这些新收入准则将分别取代国际财务报告准则IFRS和美国公认会计原则US GAAP下几乎所有收入确认的规定。

财政部2010年发布了《中国公司会计准则与国际财务报告准则持续趋同路线图》，该路线图指出“中国企业会计准则将保持与国际财务报告准则的持续趋同，持续趋同的时间安排IASB 的进度保持同步”。在此背景下，为保持我国企业会计准则与国际财务报告准则的持续趋同，财政部修订了《企业会计准则第14号——收入》，明确了与客户之间的合同产生的所有收入的会计处理。

会计准则的趋同，是经济全球化的必然结果。

二、原收入准则已经不能满足实务中日益复杂的交易业务的需求

（1）风险与报酬转移不易判断

原收入准则中以“风险与报酬转移“作为收入确认时点的判断依据，实务中“风险与报酬”是否转移并不容易判断，依赖较强的职业判断和较深的专业知识。如某X公司销售一台需要安装的设备，合同约定X公司负责送货并承担运费，货物送达购货方并经购货方验收合格支付合同金额的40%，安装调试完成验收合格后支付50%，剩余的10%作为质保金，待质保期满无质量问题时付清，如何确认收入？

如果合同约定的内容修改为“合同约定X公司负责送货并承担运费，货物送达购货方并经购货方验收合格支付合同金额的90%，安装调试完成验收合格后支付5%，剩余的5%作为质保金，待质保期满无质量问题时付清“，又该如何确认收入？

（2）为舞弊提供空间

一些企业通过合同条款故意安排满足原收入准则的五个条件或随意调节完工进度来操作收入和利润。

（3）经营业务的创新

营销模式、支付结算方式的创新给收入确认带来了挑战，如互联网企业，以美团为例，消费者在美团上下订单并付款，美团通知卖方订单，卖方安排送货，消费者收到商品，这是一个简化的流程，还没有考虑团购券、会员优惠、红包券等。还有如在APP上下单生成的二维码优惠券，在规定时间内到实体店扫码消费等等。不同产品不同时期销售政策不同，这些都加大了收入确认的不确定性。

原收入准则要求区分销售商品收入和提供劳务收入，并强调在销售商品所有权上的主要风险与报酬转移给购买时确认销售商品收入，对互联网企业来讲，这种收入确认方法难以操作，新收入准则摒弃了商品和劳务的区分，统一为“企业应当在履行了合同中的履约义务，即在客户取得相关商品控制权时确认收入”（CAS 14第四条）。

三、建造合同的“完工进度”无法准确计量

原建造合同准则对完工百分比有三种方法：按时间确定、专业人员测量、已发生成本占总成本的比例。但这三种方法都有其缺陷。

如按已发生成本占总成本比例法，工程前期采购原材料可能会虚增完工百分比。

四、原准则分为收入和建造合同二个准则

原收入准则“风险与报酬转移”、建造合同“完工百分比”在收入确认理念上存在重大差异，不利于会计信息的可比性。

正是在实务中的这些问题，使准则制定者意识到原有收入准则已经不能适应经济的发展，所以对收入准则进行修订，以解决实务中的问题，同时也是与国际准则趋同的要求。

销项税额与商品销售的方式存在着一定的相关关系，历来是税务征稽的重要方面。[1]由视同销售产生的销项税额，作为增值税销项税额的重要组成部分，企业需要准确地进行会计处理和纳税申报。全面“营改增”使增值税体系更加完善健全，但是依旧存在着较多的问题，尤其是之前就存在许多争议的视同销售情形。是否确认收入，销项税额的确定，全面“营改增”后非增值税应税项目的变化，如何进行会计处理和税务处理都存在着较大的争论。[2]尤其是自产产品用于职工福利等情形，是否确认收入依然没有定论。全面“营改增”后，《营业税改征增值税试点实施办法》[3]将增值税视同销售的情形增加到11种，变得更加复杂，每种情形都应该根据其实际情况做出判断是否确认收入及相应的会计处理，确认应该缴纳的增值税等流转税。

二、全面“营改增”后企业视同销售情形实质分析

对视同销售情形进行适当的会计处理与税务处理，重点在于税法视同销售与会计确认收入的界定，理解两者产生差异的原因和各自的含义及确认条件。视同销售是指会计上不作为销售核算，而在税收上作为销售，确认收入和税费的商品或劳务的转移行为。从会计准则角度而言，视同销售的行为并不需要进行相应的会计处理，但在税收上就必须对相关的销售额进行确认并且以此计算增值税销项税额，由此产生了税法与会计上的差异。

根据CAS 14收入准则[4]，会计上确认收入时要考虑经济利益很可能流入企业以及所有权上风险报酬的转移两个条件，恰恰税法上不考虑这个条件，视同销售主要考虑的是有无增值额的产生，并不一定要经济利益流入企业，这就导致税法与会计在确认收入上的差异。

三、全面“营改增”后视同销售各种情形的会计处理

视同销售会计处理方法主要分为两种，确认收入的与正常的销售核算相同，即按售价确认销售收入并相应计算销项税额，再按账面价值结转成本；不符合收入确认条件，直接按成本结转，同时按市价或公允价值计算销项税额。

（一）代销行为。这一行为主要包括视同销售的前两种情形，货物交付其他单位或者个人代销和销售代销货物，即委托代销和受托代销。对于这一行为，无论是视同买断或收取手续费何种方式，最终商品所有权发生转移，有经济利益流入企业，双方均可以确认收入，同时缴纳增值税销项税额。

这里需要注意的是，提供代销服务企业在营改增之前确认主营业务收入时还需缴纳营业税，全面营改增之后按适用税率6%缴纳增值税；若乙公司的主营业务非提供代销服务，则确认其他业务收入等科目，同时按6%缴纳增值税。

（二）设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送其他机构用于销售，但相关机构设在同一县（市）的除外。异地移送行为，属于企业内部调拨商品。该货物在企业内部流转，所有权权属未发生改变且没有经济利益流入企业，不符合销售商品收入的确认条件，会计上不应确认为收入。

（三）将自产或者委托加工的货物用于非增值税应税项目。未全面“营改增”之前，非增值税应税项目是指非增值税应税劳务（加工、修理修配以外的劳务）、转让无形资产、销售不动产和不动产在建工程。[5]对于此种情况，如将自产产品用于在建工程、管理部门和非生产性机构等都应该视同销售。这种行为货物在企业内部转移使用，商品所有权上的主要风险和报酬也没有发生转移，不符合收人确认条件，不确认收人，只按成本结转。

全面“营改增”之后，试点实施办法规定，除了非经营活动，销售服务、无形资产或者不动产均应缴纳增值税。[3]由此可以看出，从5月1日起，基本不会再存在非增值税应税项目，因此这一情形以后不会再出现。但应该注意的是，按照税法“实体从旧”的法律适用原则，“营改增”前发生的应税劳务、转让无形资产、销售不动产和不动产在建工程等行为依然属于增值税非应税项目，应依法履行相关纳税义务，因此在过渡期内可能依然存在这种情形。

（四）将自产、委托加工的货物用于集体福利或者个人消费。针对这一情况目前仍存在一些争议。对于如何界定集体福利和个人消费，给职工发放非货币性福利属于哪种情形以及是否均确认收入，均存在不同观点。[6]本文认为应分开讨论，集体福利是提供给企业所有职工的福利且在企业内部使用，例如企业生产的粮食用于员工食堂；对于个人消费，是指发放给职工个人的福利和交际应酬等，比如将粮食发放给员工作为非货币性福利。因此，前者资产所有权权属未发生改变，属于内部处置资产，不应确认会计收入；而发放给职工则相反，所有权权属改变，应确认收入。

一、《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》（2017修订）

二、《企业会计准则第23号——金融资产转移》（2017修订）

三、《企业会计准则第24号——套期会计》（2017修订）

四、《企业会计准则第37号——金融工具列报》（2017修订）

五、《企业会计准则第16号——政府补助》（2017修订）

（六）《企业会计准则第14号——收入》

二、担保业务的举例

担保企业与客户签订担保合同，合同约定担保企业于2007年8月一次性收取保费收入120万元，担保金额1 000万元，2007年9月合同生效，担保责任期间为一年。

（1）8月，公司于担保合同生效前收到的被担保人交纳的担保费，应按实际收取的金额作为预收担保费处理（单位：万元，下同）：

借：银行存款　 120

贷：预收担保费 120

（2）9月，担保合同生效，财务担保合同按照其公允价值即提供担保的取费进行初始确认：

借：预收担保费　 120

贷：财务担保合同　 120

同时应根据公司对外签订担保文件所记载金额计入或有负债（开出担保保证）辅助账中。

（3）9–12月，每月末确认当月的担保费收入（本例假定担保企业采用直线法在担保期间内确认担保费收入）：

借：财务担保合同 10

贷：担保费收入　 10

（4）2007年末，财务担保合同的账面价值为80万元。此时保后财务监管部门发现客户财务状况严重恶化，很可能到期无法偿还债务，同时预计通过各项反担保措施能收回的金额为700万元。此时按照《企业会计准则第13号—或有事项》确定的金额高于担保收入累计摊销额后的余额，则：

借：应收代偿款 　700

业务及管理费　 　220

贷：财务担保合同　 920

（5）合同期满前每月末确认担保费收入：

借：财务担保合同　 　10

贷：担保费收入 　10

同时，应按CAS13号和CAS14号两项金额中较高者对“财务担保合同”进行后续计量，若客户经营状况未发生好转，则：

借：业务及管理费　 　 　 10

贷：财务担保合同 10

（6）该担保业务可能出现如下几种情况：

①被担保人于2008年6月提前清偿债务，担保企业应在或有负债（开出担保保证）辅助账中注销该担保事项，且将与该担保有关的“财务担保合同”金额一次性冲销。

借：财务担保合同—财务担保准备金1 000

贷：应收代偿款 700

业务及管理费　 280

担保费收入　 20

②债务到期时，客户全额还清债务，担保企业应在或有负债（开出担保保证）辅助账中注销该担保事项，且将与该担保有关的“财务担保合同”金额一次性冲销。

借：财务担保合同—财务担保准备金 1 000

贷：应收代偿款　 700

业务及管理费　 　 300

③债务到期时，客户未能如期偿还债务，被担保人发生违约至担保企业实施代偿期间，应根据客户的信用状况调整“财务担保合同”余额。若此期间客户部分偿还债务500万元。

借：财务担保合同—财务担保准备金　 500

贷：应收代偿款　 　 　 　500

担保企业履行代偿义务时，则应在或有负债（开出担保保证）辅助账中注销该担保事项，且将与该担保有关的“财务担保合同”金额一次性冲销，公司代偿500万元时，

借：财务担保合同　 500

贷：银行存款 500

若最终通过处理反担保抵押物等措施，实际收回400万元，

借：银行存款 400

贷：应收代偿款　 　 200

业务及管理费　 200

以上供你做参考，其他你自己也明白怎么做账了啊！

二、担保业务的举例

担保企业与客户签订担保合同，合同约定担保企业于2007年8月一次性收取保费收入120万元，担保金额1 000万元，2007年9月合同生效，担保责任期间为一年。

（1）8月，公司于担保合同生效前收到的被担保人交纳的担保费，应按实际收取的金额作为预收担保费处理（单位：万元，下同）：

借：银行存款　 120

贷：预收担保费 120

（2）9月，担保合同生效，财务担保合同按照其公允价值即提供担保的取费进行初始确认：

借：预收担保费　 120

贷：财务担保合同　 120

同时应根据公司对外签订担保文件所记载金额计入或有负债（开出担保保证）辅助账中。

（3）9–12月，每月末确认当月的担保费收入（本例假定担保企业采用直线法在担保期间内确认担保费收入）：

借：财务担保合同 10

贷：担保费收入　 10

（4）2007年末，财务担保合同的账面价值为80万元。此时保后财务监管部门发现客户财务状况严重恶化，很可能到期无法偿还债务，同时预计通过各项反担保措施能收回的金额为700万元。此时按照《企业会计准则第13号—或有事项》确定的金额高于担保收入累计摊销额后的余额，则：

借：应收代偿款 　700

业务及管理费　 　220

贷：财务担保合同　 920

（5）合同期满前每月末确认担保费收入：

借：财务担保合同　 　10

贷：担保费收入 　10

同时，应按CAS13号和CAS14号两项金额中较高者对“财务担保合同”进行后续计量，若客户经营状况未发生好转，则：

借：业务及管理费　 　 　 10

贷：财务担保合同 10

（6）该担保业务可能出现如下几种情况：

①被担保人于2008年6月提前清偿债务，担保企业应在或有负债（开出担保保证）辅助账中注销该担保事项，且将与该担保有关的“财务担保合同”金额一次性冲销。

借：财务担保合同—财务担保准备金1 000

贷：应收代偿款 700

业务及管理费　 280

担保费收入　 20

②债务到期时，客户全额还清债务，担保企业应在或有负债（开出担保保证）辅助账中注销该担保事项，且将与该担保有关的“财务担保合同”金额一次性冲销。

借：财务担保合同—财务担保准备金 1 000

贷：应收代偿款　 700

业务及管理费　 　 300

③债务到期时，客户未能如期偿还债务，被担保人发生违约至担保企业实施代偿期间，应根据客户的信用状况调整“财务担保合同”余额。若此期间客户部分偿还债务500万元。

借：财务担保合同—财务担保准备金　 500

贷：应收代偿款　 　 　 　500

担保企业履行代偿义务时，则应在或有负债（开出担保保证）辅助账中注销该担保事项，且将与该担保有关的“财务担保合同”金额一次性冲销，公司代偿500万元时，

借：财务担保合同　 500

贷：银行存款 500

若最终通过处理反担保抵押物等措施，实际收回400万元，

借：银行存款 400

贷：应收代偿款　 　 200

业务及管理费　 200