收入确认的基本原则

财政部发布《关于印发修订〈企业会计准则第2号——长期股权投资〉的通知》(财会〔2014〕14

号)。自2014年7月1日起在所有执行企业会计准则的企业范围内施行，鼓励在境外上市的企业提前执行。

CAS2〔2014〕所称长期股权投资，是指投资方对被投资单位实施控制、重大影响的权益性投资，以及对其合营企业的权益性投资。

准则修订后的主要变化

缩小范围与风险特征相匹配。CAS2(2014)规范的长期股权投资，投资方承担的是被投资方的经营风险，不具有控制、共同控制和重大影响的其他投资，投资方承担的是投资资产的价格变动风险、被投资方的信用风险。出于风险管理的要求，对于不同的投资具有不同的风险控制机制，因而也应当在不同的会计准则中进行规范。

与国际会计准则接轨。在国际财务报告准则体系中，企业持有的不具有控制、共同控制、重大影响，且其公允价值不能可靠计量的股权投资

，作为按成本计量的可供出售金融资产进行核算，不作为长期股权投资核算。

会计科目有变动。不具有控制、共同控制和重大影响的其他投资，大部分是作为以成本计量的可供出售金融资产，极少可能作为其他类别。所以其核算将会计科目“长期股权投资”改用“可供出售金融资产”科目即可。

成本法核算价损合一。原《企业会计准则第2号——长期股权投资》〔2006〕规定，对子公司的投资和对投资单位不具有共同控制或重大影响，且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的权益性投资采用成本法核算，但其减值却按照CAS22〔2006〕处理。

修订后的准则体系，对于不具有共同控制或重大影响的投资，不再区分公允价值是否可靠计量，而是全部将其纳入CAS22〔2006〕，其减值的处理也参照CAS22〔2006〕。

案例分析

例1.不具有控制、共同控制、重大影响，且其公允价值不能可靠计量的股权投资的案例

甲公司2014年7月，取得对乙公司5%的股权，成本为800万元。2015年2月，甲公司又以1200万元取得对乙公司6%的股权。假定甲公司对乙公司的生产经营决策不具有重大影响或共同控制，且该投资不存在活跃的交易市场，公允价值无法取得。2015年3月，乙公司宣告分派现金股利，甲公司按其持股比例可取得10万元。

甲公司会计处理：

借：可供出售金融资产 8000000

贷：银行存款 8000000

借：可供出售金融资产 12000000

贷：银行存款 12000000

借：应收股利 100000

贷：投资收益 100000

该项投资发生减值时，应当将不具有重大影响或共同控制，且该投资不存在活跃的交易市场的该项投资账面价值，与按照类似金融资产当时市场收益率对未来现金流量折现确定的现值之间的差额，确认为减值损失，计入当期损益。

假设以上投资发生减值5000元，则会计处理为：

借：资产减值损失 5000

贷：可供出售金融资产 5000

例2.不具有控制、共同控制、重大影响，且其公允价值能可靠计量的股权投资的案例。

2014年7月1日，丙公司从股票二级市场以每股30元(含已宣告发放但尚未领取的现金股利0.4元)的价格购入丁公司发行的股票100万股，占丁公司有表决权股份的5%，对丁公司无重大影响，丙公司将该股票划分为可供出售金融资产。其他资料如下：

(1) 2014年7月10日，丙公司收到丁公司发放的上年现金股利400万元。

(2) 2014年12月31日，该股票的市场价格为每股26元。丙公司预计该股票的价格下跌是暂时的。

(3)

2015年，丁公司因违反相关证券法规，受到证券监管部门查处。受此影响，丁公司股票的价格发生下跌。至2015年12月31日，该股票的市场价格下跌到每股12元。

(4) 2016年，丁公司整改完成，加之市场宏观面好转，股票价格有所回升，至12月31日，该股票的市场价格上升到每股20元。

假定2015年和2016年均未分派现金股利，不考虑其他因素的影响，则丙公司有关的账务处理如下：

(1) 2014年7月1日购入股票

借：可供出售金融资产——成本 29600000[(30-0.4)×1000000]

应收股利 400000

贷：银行存款 30000000

(2) 2014年7月确认现金股利

借：银行存款 400000

贷：应收股利 400000

(3) 2014年12月31日确认股票公允价值变动

借：资本公积——其他资本公积3600000[(29.6-26)×1000000]

贷：可供出售金融资产——公允价值变动3600000

(4) 2015年12月31日，确认股票投资的减值损失：

借：资产减值损失17600000[(29.6-12)×1000000]

贷：资本公积——其他资本公积3600000

可供出售金融资产——公允价值变动14000000

(5) 2016年年12月31日确认股票价格上涨

借：可供出售金融资产——公允价值变动8000000[(20-12)×1000000]

贷：资本公积——其他资本公积8000000。

为了与时俱进,为广大人民群众方便快捷

拓展资料

一、与国际准则趋同的要求

2014年5月，IASB和FASB分别发布了新收入准则《国际财务报告准则第15号——与客户之间的合同产生的收入》和《会计准则更新第2014-09号：客户合同收入》（ASU2014-09），这些新收入准则将分别取代国际财务报告准则IFRS和美国公认会计原则US GAAP下几乎所有收入确认的规定。

财政部2010年发布了《中国公司会计准则与国际财务报告准则持续趋同路线图》，该路线图指出“中国企业会计准则将保持与国际财务报告准则的持续趋同，持续趋同的时间安排IASB 的进度保持同步”。在此背景下，为保持我国企业会计准则与国际财务报告准则的持续趋同，财政部修订了《企业会计准则第14号——收入》，明确了与客户之间的合同产生的所有收入的会计处理。

会计准则的趋同，是经济全球化的必然结果。

二、原收入准则已经不能满足实务中日益复杂的交易业务的需求

（1）风险与报酬转移不易判断

原收入准则中以“风险与报酬转移“作为收入确认时点的判断依据，实务中“风险与报酬”是否转移并不容易判断，依赖较强的职业判断和较深的专业知识。如某X公司销售一台需要安装的设备，合同约定X公司负责送货并承担运费，货物送达购货方并经购货方验收合格支付合同金额的40%，安装调试完成验收合格后支付50%，剩余的10%作为质保金，待质保期满无质量问题时付清，如何确认收入？

如果合同约定的内容修改为“合同约定X公司负责送货并承担运费，货物送达购货方并经购货方验收合格支付合同金额的90%，安装调试完成验收合格后支付5%，剩余的5%作为质保金，待质保期满无质量问题时付清“，又该如何确认收入？

（2）为舞弊提供空间

一些企业通过合同条款故意安排满足原收入准则的五个条件或随意调节完工进度来操作收入和利润。

（3）经营业务的创新

营销模式、支付结算方式的创新给收入确认带来了挑战，如互联网企业，以美团为例，消费者在美团上下订单并付款，美团通知卖方订单，卖方安排送货，消费者收到商品，这是一个简化的流程，还没有考虑团购券、会员优惠、红包券等。还有如在APP上下单生成的二维码优惠券，在规定时间内到实体店扫码消费等等。不同产品不同时期销售政策不同，这些都加大了收入确认的不确定性。

原收入准则要求区分销售商品收入和提供劳务收入，并强调在销售商品所有权上的主要风险与报酬转移给购买时确认销售商品收入，对互联网企业来讲，这种收入确认方法难以操作，新收入准则摒弃了商品和劳务的区分，统一为“企业应当在履行了合同中的履约义务，即在客户取得相关商品控制权时确认收入”（CAS 14第四条）。

三、建造合同的“完工进度”无法准确计量

原建造合同准则对完工百分比有三种方法：按时间确定、专业人员测量、已发生成本占总成本的比例。但这三种方法都有其缺陷。

如按已发生成本占总成本比例法，工程前期采购原材料可能会虚增完工百分比。

四、原准则分为收入和建造合同二个准则

原收入准则“风险与报酬转移”、建造合同“完工百分比”在收入确认理念上存在重大差异，不利于会计信息的可比性。

正是在实务中的这些问题，使准则制定者意识到原有收入准则已经不能适应经济的发展，所以对收入准则进行修订，以解决实务中的问题，同时也是与国际准则趋同的要求。

CAS:China Accounting Standard；中国会计准则；

IAS:International Accounting Standard；国际会计准则；

IFRS:Intermational Financial Reporting Standard:国际财务报告准则。

这个要看具体在什么一种语境里。

我国企业会计准则体系包括基本准则与具体准则和应用指南。基本准则为主导，对企业财务会计的一般要求和主要方面做出原则性的规定，为制定具体准则和会计制度提供依据。基本准则提纲包括总则；会计信息质量要求；财务会计报表要素；会计计量；财务会计报告等十一章内容。具体准则是在基本准则的指导下，处理会计具体业务标准的规范。其具体内容可分为一般业务准则、特殊行业和特殊业务准则、财务报告准则三大类，一般业务准则是规范普遍适用的一般经济业务的确认、计量要求，如存货、固定资产、无形资产、职工薪酬、所得税等。特殊行业和特殊业务准则是对特殊行业的特定业务的会计问题做出的处理规范如生物资产、金融资产转移、套期保值、原保险合同、合并会计报表等。财务会计报告准则主要规范各类企业通用的报告类准则如财务报表列报、现金流量表、合并财务报表、中期财务报告、分部报告等。应用指南从不同角度对企业具体准则进行强化，解决实务操作，包括具体准则解释部分、会计科目和财务报表部分。

长投权益法下，被投资单位取得的净损益，要按照持股比例计算投资收益同时调整长期股权投资的账面价值，即长期股权投资-损益调整，被投资单位取得的除净损益意外的其他综合收益，要按持股比例计入资本公积，同时调整长期股权投资-其他综合收益，取得投资时，被投资单位的资产，公允价值和账面价值不一致时，要对前面确认的投资收益进行调整，拿你举的例子，假设投资比例是30%，固定资产再取得投资后还要折旧5年，那么调整金额为（300-200）/5=20（就当折旧了一整年），确认投资收益为（1000-20）×30%=294，确认资本公积-其他综合收益100×30%=30。

摊销不分投资先后，仅考虑投资后。

2007年新会计准则中关于无形资产那一章的内容

看看这里：

:chinaa./new/63/64/77/2006/2/ma277421946182260021836-0.htm

新会计准则后商誉还能属于无形资产吗？

根据《企业会计准则第6号——无形资产》的规定：无形资产是指企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产。

由此可见，由于商誉属于不可辨认资产，因此不属于无形资产，只能算作“无形专案”。但是，商誉仍然满足资产确认条件，应当确认为企业一项资产，并在资产负债表中单独列示。

另外，企业合并中形成的商誉，不适用《企业会计准则第6号——无形资产》，应适用《企业会计准则第8号——资产减值》和《企业会计准则第20号——企业合并》。

无形资产在新会计准则的第几页？

企业会计准则第6号——无形资产

第一章 总则

第一条 为了规范无形资产的确认、计量和相关资讯的披露，根据《企业会计准则——基本准则》，制定本准则。

第二条 下列各项适用其他相关会计准则：

（一） 企业合并中产生商誉的确认和计量，适用《企业会计准则第20号——企业合并》。

（二） 矿区权益的确认和计量，适用《企业会计准则第27号——石油天然气开采》。

（三） 作为投资性房地产的土地使用权，适用《企业会计准则第3号——投资性房地产》。

第二章 确认

第三条 无形资产，是指企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产。

资产在符合下列条件时，满足无形资产定义中的可辨认性标准：

（一） 能够从企业中分离或者划分出来，并能单独或者与相关合同、资产或负债一起，用于出售、转移、授予许可、租赁或者交换；

（二） 源自合同性权利或其他法定权利，无论这些权利是否可以从企业或其他权利和义务中转移或者分离。

第四条 同时满足下列条件的无形专案，才能确认为无形资产：

（一） 符合无形资产的定义；

（二） 与该资产相关的预计未来经济利益很可能流入企业；

（三） 该资产的成本能够可靠计量。

第五条 企业在判断无形资产产生的经济利益是否很可能流入时，应对无形资产在预计使用年限内可能存在的各种经济因素作出合理估计，并且应当有明确证据支援。

第六条 企业无形专案的支出，除下列情形外，均应于发生时计入当期损益。

（一） 符合本准则规定的确认条件、构成无形资产成本的部分；

（二） 非同一控制下企业合并中取得的、不能单独确认为无形资产、构成购买日确认的商誉的部分。

第七条 企业内部研究开发专案的支出，应当区分研究阶段支出与开发阶段支出，分别按本准则规定处理。

内部研究开发专案的研究阶段，是指为获取新的科学或技术知识并理解它们而进行的独创性的有计划调查。

内部研究开发专案的开发阶段，是指在进行商业性生产或使用前，将研究成果或其他知识应用于某项计划或设计，以生产出新的或具有实质性改进的材料、装置、产品等。

第八条 企业内部研究开发专案研究阶段的支出，应当于发生时计入当期损益。

第九条 企业内部研究开发专案开发阶段的支出，能够证明下列各项时，应当确认为无形资产：

（一） 从技术上来讲，完成该无形资产以使其能够使用或出售具有可行性；

（二） 具有完成该无形资产并使用或出售的意图；

（三） 无形资产产生未来经济利益的方式，包括能够证明运用该无形资产生产的产品存在市场或无形资产自身存在市场；无形资产将在内部使用时，应当证明其有用性；

（四） 有足够的技术、财务资源和其他资源支援，以完成该无形资产的开发，并有能力使用或出售该无形资产；

（五） 归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠计量/

第十条 企业取得的已作为无形资产确认的正在进行中研究开发专案，在取得后发生的支出应当按照本准则有关规定处理。

第十一条 企业自创商誉以及内部产生的品牌、报刊名等，因其成本无法明确区分，不应当确认为无形资产。

第三章 初始计量

第十二条 外购无形资产的成本，包括购买价款、进口关税和其他税费以及直接归属于使该项资产达到预定用途所发生的其他支出。

购买无形资产的价款超过正常信用条件延期支付的，无形资产的成本为其等值现金价格。实际支付的价款与确认的成本之间的差额，除按照《企业会计准则第17号——借款费用》应予资本化的以外，应当在信用期间内确认为利息费用。

第十三条 自行开发的无形资产，其成本包括自满足本准则第四条和第九条规定后至达到预定用途前所发生的支出总额，但是对于以前期间已经费用化的支出不再调整。

第十四条 投资者投入的无形资产，应当按照投资合同或协议约定的价值作为成本，但合同或协议约定价值不公允的除外。

第十五条 企业合并取得的无形资产的成本，应当按照《企业会计准则第20号——企业合并》确定。

非货币性资产交换取得的无形资产的成本，应当按照《企业会计准则第7号——非货币性资产交换》确定。

债务重组取得的无形资产的成本，应当按照《企业会计准则第12号——债务重组》确定。

*** 补助取得的无形资产的成本，应当按照《企业会计准则第16号—— *** 补助》确认。

第四章 后续计量

第十六条 企业应当于取得无形资产时分析判断其使用寿命。

无形资产的使用寿命如为有限的，应当估计该使用寿命的年限或者构成使用寿命的产量等类似计量单位数量；无法预见无形资产为企业带来未来经济利益的期限的，应当视为使用寿命不确定的无形资产。

第十七条 使用寿命有限的无形资产，其应摊销金额应当在使用寿命内系统合理摊销。

企业摊销无形资产，应当自无形资产可供使用时起，至不再作为无形资产确认时止。

企业选择的无形资产摊销方法，应当反映企业预期消耗该项无形资产所产生的未来经济利益的方式。无法可靠确定消耗方式的，应当采用直线法摊销。

无形资产的摊销金额一般应当计入当期损益，其他会计准则另有规定的除外。

第十八条 无形资产的应摊销金额为其入帐价值扣除残值后的金额，已经计提无形资产减值准备的，还应扣除已经提取的减值准备金额。除以下任一情况外，使用寿命有限的无形资产，其残值应当视为零。

（一） 有第三方承诺在无形资产使用寿命结束时购买该无形资产；

（二） 可以根据活跃市场得到残值资讯，并且该市场在无形资产使用寿命结束时很可能存在。

第十九条 使用寿命不确定的无形资产不应摊销。

第二十条 无形资产的减值，应当按照〈〈企业会计准则第8号——资产减值〉〉的规定处理。

第二十一条 企业应当至少于每年年度终了，对使用寿命有限的无形资产的使用寿命及未来经济利益消耗方式进行复核。无形资产的预计使用寿命及未来经济利益的预期消耗方式与以前估计不同的，应当改变摊销期限和摊销方法。

企业应当在每个会计期间对使用寿命不确定的无形资产的使用寿命进行复核。如果有证据表明无形资产的使用寿命是有限的，应当估计其使用寿命，并按本准则规定处理。

第五章 处置和报废

第二十二条 企业出售无形资产，应当将取得的价款与该无形资产账面价值的差额计入当期损益。

第二十三条 无形资产预期不能为企业带来未来经济利益的，应当将该无形资产的账面价值予以转销。

第六章 披露

第二十四条 企业应当按照无形资产的类别在附注中披露与无形资产有关的下列资讯：

（一） 无形资产的期初和期末账面余额、累计摊销额及累计减值损失金额。

（二） 使用寿命有限的无形资产，其使用寿命的估计情况；使用寿命不确定的无形资产，使用寿命不确定的判断依据。

（三） 无形资产摊销方法。

（四） 作为抵押的无形资产账面价值、当期摊销额等情况。

第二十五条 企业应当披露当期确认为费用的研究开发支出总额。

新会计准则下怎么计提无形资产摊销

答：无形资产的摊销统一采取直线法，会计上要求无形资产在预计使用年限内进行摊销如果预计设用年限超过了相关合同规定的收益年限或法律规定的有效年限，应按照以下原则摊销：

一是合同规定了受益年限但拿法律没有规定有效年限的，摊销年限不应超过受益年限

二是合同没有规定受益年限但法律规定了有效年限的，摊销年限不应超过有效年限

三是合同规定了受益年限，法律也规定了有效年限的，摊销年限不应超过受益年限和有效年限两者之中较短者

借：管理费用-无形资产摊销

贷：累计摊销

这样无形资产原值是不变的，净额就是原值-累计摊销。

新会计准则中无形资产准则需要注意的问题

累计折旧已改成累计摊销

西西,就知道这点

新会计准则下 无形资产减值 处理方法 有那些

案例

:wx68.03/n-703-2.

商誉的减值核算

:51kj../news/20070803/n125599.s

《企业会计准则第8号——资产减值》规定：“因企业合并所形成的商誉和使用寿命不确定的无形资产，无论是否存在减值迹象，每年都应当进行减值测试。”同时，《<企业会计准则第8号——资产减值>应用指南》明确，按照《企业会计准则第20号——企业合并》，在合并财务报表中反映的商誉，不包括子公司归属于少数股东的商誉。但对相关资产组(或者资产组组合)进行减值测试时，应当调整资产组的账面价值，将归属于少数股东权益的商誉包括在内，然后根据调整后的资产组账面价值与其可收回金额(可收回金额的预计包括了少数股东在商誉中的权益价值部分)进行比较，以确定资产组(包括商誉)是否发生了减值。如果资产组已发生减值，应当按照资产减值准则规定计提减值准备。但由于根据上述步骤计算的商誉减值损失包括了应由少数股东权益承担的部分，应当将该损失在可归属于母公司和少数股东权益之间按比例进行分摊，以确认归属于母公司的商誉减值损失。下面举例予以说明。

例3：承例1。A企业于2007年12月31日对并购B公司所形成的商誉进行减值测试。因B公司单独生产W新产品，能独立产生现金流量予以计量，故将其作为一个“资产组”看待。2007年12月31日，A企业确认的B公司可辨认资产账面价值 3900万元(其中，存货账面价值1600万元、固定资产账面价值1900万元)，可辨认负债账面价值1650万元，测定的可收回金额2240万元。A企业2007年12月31日进行如下计算和处理：

(1)2007年12月31日A企业确认的B公司可辨认净资产账面价值=3900-1650=2250(万元)

(2)A企业购买日(2007年1月1日)确认的全部股东的商誉：归属A公司股东权益的商誉45+归属于少数股东权益的商誉7.94=51.94(万元)

(3)2007年12月31日B公司作为一个“资产组”归属A公司确认的可收回金额=2240(万元)

(4)2007年12月31日A企业确认的B公司资产减值=2250+52.94-2240=62.94(万元)

(5)2007年12月31日A企业计提资产减值准备=62.94-52.94=10(万元)

其中：存货跌价准备=10÷(1600+1900)×1600=4.57(万元)

固定资产减值准备=10÷(1600+1900)×1900=5.43(万元)

(6)2007年12月31目A企业计提资产减值准备的会计分录如下(单位：万元)：

借：资产减值损失 55

贷：商誉 45

存货跌价准备 4.57

固定资产减值准备 5.43

为了充分反映例3中“主权股东”和“少数股东”在商誉减值测试致计提资产减值准备的关系，同时进一步验证确认资产减值损失的正确性，现将例3计算列表如下(见表格)。

从表中计算可见，A公司2007年12月31日资产发生减值10万元，2007年1月1日收购时产生的商誉为45万元，由此确认的资产减值损失55万元。与此相应，少数股东2007年12月31日资产发生减值1.77万元，2007年1月1日收购时产生的商誉为7.94万元，由此确认的资产减值损失9.71万元。

新会计准则下无形资产摊销对企业的影响

无形资产的摊销对企业的影响

新准则对无形资产的摊销不再仅仅局限于直线法，并且摊销年限也不再固定。企业可以通过调节无形资产的摊销年限或方法加强利润的控制。例如，企业可以通过减少摊销年限或者采用加速摊销法来提高自己的业绩，增加本年利润。同时，企业也可以用相反的手法来降低业绩，达到降低本年利润的目的。然而，由于多种摊销方法的并存，如果企业在不同的经营时期采用不同的摊销方法，这给企业经营效果的评定带来了困难，同时也降低了可比性。因此，加强无形资产摊销的控制也是必不可少的。

论文题目<无形资产新会计准则的国际比较>的题材

以《无形资产》会计准则为例，对比我国美国和国际财务报准则这间的差异：

商誉是一种不能被单独识别与确认的资产，数值上等于在购买日购买方的合并成本与合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额。在全球企业并购案盛行的今天，商誉成为会计界一个备受关注的问题。我国在2007年实施的新准则对有关商誉的事项作了一系列新规定，这次变化基本实现了国际趋同，而对其后续处理方法的变化直接影响企业的利润表和资产负债表。本文将从国外对商誉处理的经验出发，试析商誉会计处理方法的变化将对我国产生的影响。

一、我国商誉会计处理变化的基本情况

继欧盟2005年实施国际会计准则后，我国在2007年也向国际趋同跨了很大的一步，其中对商誉的会计处理方法上有了重大变化。有关商誉，新准则涉及主要三点会计政策的变更：CAS No.6——《无形资产》准则将商誉剔除在无形资产的范围之外；CAS No.20——《企业合并》准则明确了权益结合法和购买法作为企业合并的使用范围，并规定只有购买法合并才能够确认商誉；CAS No.8——《资产减值》准则规定对商誉的会计处理方法由公允价值法代替直线摊销法，企业合并形成的商誉每年至少进行一次减值测试，并结合相关资产组和资产组组合进行测试。

我国早期采用商誉十年直线摊销的方法等于承认了商誉是作为无形资产的一个种类，并按无形资产的摊销方法进行会计处理。然而定义上不可辨认的商誉同可辨认的无形资产毕竟有本质的区别，将其处理方法分开，不失为新准则的进步之处。但对商誉会计方法的变化将影响到每年转入损益的商誉摊销额，进而影响利润表的净利润金额，这对采用购买法进行企业合并且带来大量商誉的购买方有巨大影响。

二、国外会计准则对商誉会计处理的演进

1、合并商誉会计处理的基本方法

目前国际上合并商誉会计处理方法主要有四种：直接冲销法、系统摊销法、减值测试法、永久保留法。直接冲销法是将商誉在取得后立即冲销资本公积，该方法将购买商誉视为一项特定资本交易所产生的价值差额，其实质是代表收购价格高于目标方净资产的公允价值而形成的资本损失。但该方法不将商誉视为资产，这同商誉可带来未来经济利益的资产特征相悖，目前只有少数国家采用该方法。系统摊销法则将商誉单独确认为一项资产，并在一定期限内进行摊销，该方法承认商誉是企业获取超额经济利益的能力，并且其价值会随着时间的推移而减少。减值测试法是在年末利用公允价值对商誉进行减值测试，若其有减值则按减值额摊销。该方法最符合商誉作为资产的特征，并先后被各国所采用。永久保留法将商誉作为一项永久性的资产列示于资产负债表上，它认为主观地对商誉进行摊销并无依据，商誉不会随着企业赚取超额收益的过程而被消耗掉。

2、国外商誉后续处理方法相关准则的变迁

2001年6月30日，美国会计准则委员会（FASB）颁布第141号《企业合并》（FAS No.141）和第142号《商誉及其他无形资产》（FAS No.142）会计准则，在企业合并的会计处理上取消了权益结合法，因此企业合并必须按照购买法确认商誉。同时FAS No.142规定在商誉初始确认后不再进行摊销，而是进行至少一年一次的减值测试。在此之前，根据美国会计原则委员会1970年的第17号《无形资产》意见书，是将商誉在不超过40年内进行系统摊销。

国际会计准则委员会在2003年末对商誉的会计处理作出调整，国际财务报告准则第3号《企业合并》（IFRS No.3）指出企业必须仅能采用购买法合并，并对合并商誉采用减值测试法。同时废止国际财务准则第22号《企业合并》（IAS No.22）对商誉采用不低于20年的系统摊销法，此变化同美国准则发展一致。

然而IFRS No.3同FAS No.142对商誉采用的减值测试法略有不同。首先，FAS No.142对商誉减值测试分两步处理，先测试出商誉所属的报告单元的公允价值，并据此计算出商誉的公允价值，然后将商誉的账面价值同其公允价值比较以确定商誉的减值额。IFRS No.3规定对商誉减值测试是一步处理，即通过比较商誉所属的现金产出单元的可收回金额与账面价值，若发生减值并且其减值额小于商誉账面价值，则直接计入商誉的减值额；若发生的减值额大于商誉账面价值，直接冲销商誉，剩余部分再分摊到其他资产。其次，FAS No.142要求计算出商誉的公允价值，而IFRS No.3则无此要求。

其他国家在对商誉的会计处理也有不同程度的变化。澳大利亚于2004年7月开始不再摊销商誉，而采用减值测试法；加拿大在2002年释出对商誉采用减值测试法的意见征求稿，并在2005年开始实施；南非于2006年8月释出意见征求稿准备对商誉采用减值测试法。由此，纵观全球，对商誉的会计处理方法都向着减值测试法的方向趋同。

3、采用减值测试法处理商誉的原因

（1）从商誉的资产性质来看。取消系统摊销法否定了将商誉视为一项消耗性资产，其价值并不一定随着时间的增长而消耗。从理论上看，商誉是一项可以带来未来超额收益的资产，如果带来的超额收益发生变化，则需要对其进行重新评估，对商誉进行减值测试则体现了商誉作为企业资产的这一特性。FASB在修改商誉处理方法时认为：不是所有商誉的价值都下降，并且即使下降也很少会是直线基础下降。许多被调查者认为商誉以直线法在主观期限内摊销不能反映经济实质，也不能提供有用的资讯。

（2）从商誉的形成和作用看。商誉是在企业合并中并购双方都承认的价值，其将对并购方产生协同效应并带来超额经济利益，但这个整合出来的资源不同于其他资产，其与社会外部环境有很大的关联性，受外部因素的影响也较大，而带来的经济预期也具有很大的不确定性。因此，并购后商誉的价值还会随着外部环境和企业内部资源的变化而产生变动，不能简单地进行系统摊销。

4、商誉会计处理方法变化带来的经济后果

FASB在2001年的FAS No.141中取消权益结合法进行企业并购，就意味着全美企业都必须采用购买法进行企业合并从而确认商誉，而商誉的会计处理方法则直接影响到企业的利润表中净利润的数值。根据2000年7月美国的官方统计数值显示，全美有50%的金融、高科技企业和33%的制造业企业使用权益结合法进行企业合并，当只能采用购买法从而确认商誉后，若采取系统摊销法则将削减这部分企业的利润，进而影响其市场价值和融资能力。世界最大的并购案美国线上收购时代华纳的申请得到批准时，FAS No.141恰巧释出，美国线上必须采用购买法并确认1300亿美元的商誉，若此时按原准则系统摊销商誉，则每年至少摊销32.5亿美元，极大影响净利润。而FAS No.142采用减值测试法处理商誉，则在一定程度上消除了上述的影响。

当然，采用减值测试法处理商誉，根据IFRS No.3需要测算商誉所属的最小现金流入单位的公允价值（根据FAS No.142需要测算商誉所属的报告单位的公允价值）。FAS No.142指出公允价值取值于存在活跃市场的市场报价，若市场报价不存在，公允价值的估计应建立在能获取的最好资讯的基础上，包括类似资产和负债的价格和其他估价技术的结果。现值技术通常是估计一组净资产公允价值的最好技术。然而在现值估计中，需要确定现金流量和折现率以及发生的概率都需要大量的估计，这影响了商誉减值测试的可靠性，并给利用商誉减值测试进行的盈余管理留下空间。

三、商誉处理方法变化对我国的影响及解决措施

1、商誉处理方法变化后可能面临的问题

我国新准则第8号（CAS No.8）《资产减值》规定对商誉的处理由原来的十年系统摊销法改为减值测试法，并且在指南上规定商誉的减值测试法采用“一步式”测试法，采用的所属商誉的测试单元为最小现金流入单元，这些规定同IFRS No.3基本一致。对于习惯将商誉视为无形资产而进行系统摊销的我国会计人员而言，面对全新的商誉会计处理，将在理论和实务上遇上不少问题。

（1）在计量问题上，新准则规定需要对合并商誉进行至少每年一次的减值测试，测试时需要计量商誉所属的最小现金流入单元的公允价值。而目前我国的资本市场远不如西方发达，在流动性方面，不流通的国有股仍然占了多数，导致市场报价也并非公允，因此对公允价值的取值是使用商誉减值测试法的最大难题。另外，如何准确判断商誉所属的最小现金流入单元，也会影响商誉减值测试的准确性。由于最小现金流入单元中包含其他可辨认资产，将商誉划分到不同的最小现金流入单元，其公允价值的不同又将影响商誉减值额的准确性。

（2）我国新准则对商誉的处理采用与国际会计准则一致的“一步式”减值测试方法，该方法遵循谨慎性原则，对最小现金流入单元的减值额，首先冲销未来收益不确定的商誉而不计量商誉的公允价值，并且在今后产生资产增值时也不予转回。但商誉作为资产的一部分，同其他可辨认资产一样也拥有给企业带来未来收益的能力，在减值测试时不计算商誉的公允价值而测试其是否减值，等于否认商誉同其他资产具有相同的特性，并且也不能得出商誉真正的减值额。

（3）由于商誉的会计处理对合并企业的净利润影响巨大，对商誉采用减值测试法处理需要大量主观判断，企业难免利用公允价值进行盈余管理，这也给我国注册会计师判断企业商誉减值额带来不少工作。

2、解决措施

（1）对商誉所归属的最小现金产出单元的划分在实务中缺乏可操作性，且越小的报告层次越难得到公允价值。因此，我国可采用FAS No.142的做法，将商誉归属在一个报告单元中进行减值测试，这样比采用现金产出单元更加直观和易于确定公允价值。在理论上对商誉进行减值测试，就需要计量出商誉的公允价值，我国也可采用FAS No.142的“两步式”做法确定商誉的公允价值。

（2）取得公允价值需要加强资本市场的流动性，减少非流通的股份，这样市场报价就越接近于公允价值，对公允价值的取值也就更加简便。

（3）需完善有关商誉的准则。我国目前没有针对商誉的会计处理的专门准则，对商誉的规定分散在各个相关准则中，应尽快完善有关商誉的准则。

（4）针对利用商誉减值测试进行的盈余管理活动，需要我国注册会计师提高专业水平，本着负责的态度对公允价值的取值、商誉归属单元的划分向企业取得充分的证据，并合理评估其对利润影响的重要性。

旧会计准则下未摊销完的无形资产，如何处理，如何按新会计准则进行转换？

虽然不确定，但想到投资性房地产中会计政策转换的会计处理，我还是倾向于按原值转，同时调整累计摊销。

新会计准则中关于福利费

分录正确

实际发生时做分录，就不是计提了。

只是应通过应付职工薪酬科目核算的，要这样过渡一下。

财政部2014年3月13日发布的“关于印发修订《企业会计准则第2号——长期股权投资》的通知（财会〔2014〕14号）”称，为了适应社会主义市场经济发展需要，提高企业财务报表质量和会计信息透明度，根据《企业会计准则——基本准则》，财政部对《企业会计准则第2号——长期股权投资》进行了修订，自2014年7月1日起在所有执行企业会计准则的企业范围内施行，鼓励在境外上市的企业提前执行。

此次修订的最大变化在于新准则的第2条，即增加长期股权投资的定义，重新界定了长期股权投资的核算范围，将“原持有的对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响，且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的权益性投资”纳入《企业会计准则第22号——金融工具的确认和计量》规范。这一变化，将对企业的资产结构、会计核算都产生影响。

从资产结构角度看，原持有的对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响，且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的权益性投资，属于资产中的“长期股权投资”。施行新准则后，按照《企业会计准则第22号——金融工具的确认和计量》，则应归并到“可供出售金融资产”科目中。

从会计核算角度看，原持有的对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响，且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的权益性投资是按照长期股权投资核算要求，后续计量采用成本法进行核算的。施行新准则后，此权益性投资则按照可供出售金融资产的核算要求进行核算了。

现举例如下：甲公司于20×8年4月10日取得乙公司6%的股权，获取成本为1200万元。20×9年2月6日，乙公司宣告分派利润，甲公司按照持股比例可取得10万元。假定甲公司在取得乙公司股权后，对乙公司的财务和经营决策不具有控制、共同控制或重大影响，且该投资不存在活跃的交易市场、公允价值无法可靠取得。乙公司于20×9年2月12日实际分派利润。

甲公司执行原准则应进行的会计处理如下（单位：万元，下同）：

20×8年4月10日：

借：长期股权投资——乙公司 1200

贷：银行存款1200

20×9年2月6日：

借：应收股利——乙公司10

贷：投资收益10

20×9年2月12日：

借：银行存款 10

贷：应收股利——乙公司10

进行上述处理后，如相关长期股权投资存在减值迹象的，应当进行减值测试。

甲公司施行新准则时应进行的会计处理为：

20×8年4月10日：

借：可供出售金融资产——乙公司 1200

贷：银行存款1200

20×9年2月6日：

借：应收股利——乙公司10

贷：投资收益10

20×9年2月12日：

借：银行存款 10

贷：应收股利——乙公司10

进行上述处理后，如相关股权投资存在减值迹象的，应当进行减值测试。

通过以上实例的分析，表面上看仅仅是一个会计科目的变化，而实质上是将“持有的对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响的权益性投资”的核算进行了统一，不再区分在活跃市场中有没有报价、公允价值能不能可靠计量，持有的对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响的权益性投资一律作为金融资产处理。

而长期股权投资，仅是指投资方对被投资单位实施控制、重大影响的权益性投资，以及对其合营企业的权益性投资。

新规中的其他变化，主要是将近年《企业会计准则解释》或年报通知中的内容，纳入了准则正文，所涉细节，这里不赘述。

根据目前国际会计准则和我国会计准则的有关规定，本文现简析两者在会计处理方面上的10项主要差异，包括：固定资产采购计价、借款费用资本化、非货币性交易、短期投资、长期投资商誉、研究与开发费用、开办费、资产类政府补助、债务重组、所得税。

固定资产采购计价

中国准则规定，固定资产一般以其历史成本或净值计价。对改变折旧方法作为会计政策变更。

国际准则规定，固定资产计价应当考虑公允价值的影响，包括资产重估和折现的影响。对改变折旧方法作为会计估计变更。

假设某企业2003年1月1日购房，价款1亿元，分10年等额还款，其未来现金流量现值为9千万元。

借款费用资本化

中国准则规定，为购建固定资产的专门借款所发生的借款费用，在符合资本化条件时应予资本化，直至资产达到预定可使用状态。资本化金额=借款利息+辅助费用和汇兑差额。

国际准则规定，用于构建资产的一般性借款符合条件可以资本化。资本化金额=所有专门借款费用-暂时投资收入。

假设某企业2003年1月1日借入1，000万元专门借款用于建造厂房，03年平均支出为800万，企业将借入款项余额放入专项银行户口，利息收入为5万。根据中国准则计算的资本化金额=80万，根据国际准则计算的资本化金额=95万。这样，IAS比PRC多计入资本化金额15万，同时少确认利息费用15万。

非货币性交易

中国会计准则规定，非货币性交易中换入的资产应按换出资产的账面价值加相关税费入账。

国际会计准则区分了同类和非同类的资产互换，规定非货币性交易换入的同类资产按换出资产价值加相关税费入账，而不同类的资产交换按收到资产的公允价值计量，损益=换出资产账面价值-换入资产公允价值。

短期投资

中国准则规定短期投资按成本与市价孰低计量，仅对跌价损失计入损益。

国际准则规定短期投资按公允价值计量，对市价与成本的盈利或损失变动都计入损益。

长期投资商誉

中国准则规定股权投资以投资成本计价，债权投资以成本，贷项计入资本公积。

国际准则规定持有至到期日债务证券的投资以成本，按取得的可辨认应折旧/摊销资产的加权平均剩余年限摊销，如负商誉超过FV，超过部份立刻确认为收益。

假设企业A用100万元购买企业B30%的股权，企业B净资产是200万元，但净资产的公允价值总额是300万元。根据中国准则计算的股权投资差额=40万，根据国际准则计算的商誉=10万，此后分享被投资者损益时，需考虑因公允价值调整而产生的影响。

无形资产研究与开发费用

中国准则规定研究与开发费用直接计入当期损益，不得资本化，只有为依法申请取得的自行开发无形资产而发生如注册费、律师等费用才能资本化。

国际准则规定研究支出在其发生时确认为费用，开发支出符合一定条件时才确认为无形资产。

开办费

中国准则规定开办费先在长期待摊费用中归集，待企业开始生产经营当月起一次计入开始生产经营当月的损益。

国际准则规定开办费发生当期确认为费用。

资产类政府补助

中国准则规定企业按销量或工作量等，依据国家规定的补助定额计算并按期给予的定额补贴，应于期末按应收的补贴金额记入补贴收入。

国际准则规定与资产相关的政府补助列为递延收益，在资产的使用寿命内有系统并合理地确认为收益。

债务重组

中国会计准则规定按重组债权账面价值作为受让非现金资产的入账价值，重组利得不能确认为收益，而为资本公积。

国际会计准则规定按公允价值作为受让非现金资产的入账价值，公允价值与重组债权账面价值差额计入损益。

所得税

中国准则规定所得税可采用应付税款法或纳税影响会计法。应付税款法按当期计算的应交所得税确认为当期所得税费用。纳税影响会计法需确认时间性差异对所得税的影响，并采用递延法或损益表负债法。

国际准则规定所得税仅采用纳税影响会计法，即确认时间性差异对所得税的影响，并采用资产负债表负债法。

《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》（CAS

22）要求企业根据其管理金融资产的业务模式和金融资产的合同现金流量特征，将金融资产划分为三类：

①以摊余成本计量的金融资产（AC）；

②以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产（FVOCI-债务工具）；

③以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产（FVTPL）。

划分三分类时，需要首先判断投资类型，对于衍生工具或权益工具投资，只能划分为FVTPL（除了在初始确认时将非交易性权益工具投资指定为“FVOCI-权益工具”的豁免）。

为了适应社会主义市场经济发展需要，规范金融工具的会计处理，提高会计信息质量，根据《企业会计准则——基本准则》，财政部对《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》进行了修订。

在境内外同时上市的企业以及在境外上市并采用国际财务报告准则或企业会计准则编制财务报告的企业，自2018年1月1日起施行；其他境内上市企业自2019年1月1日起施行；执行企业会计准则的非上市企业自2021年1月1日起施行。同时，鼓励企业提前执行。

新金融工具准则的核心变化

新金融工具准则保持了与IFRS 9的趋同，核心变化内容包括：

(1)金融资产分类由现行“四分类”改为“三分类”，减少金融资产类别，建立了每种金融工具可以根据分类条件进行独立的判断而且没有交叉和遗漏的金融资产分类框架，提高分类的客观性和有关会计处理的一致性，同时易于理解和减少错误；

(2)金融资产减值会计由“已发生损失法” 改为“预期损失法”，强调信用风险损失的提前确认，以更加及时、足额地计提金融资产减值准备，揭示和防控金融资产信用风险；

(3)修订套期会计相关规定，放宽套期会计应用条件，使套期会计更加如实地反映企业的风险管理活动。